一、案例

ZH集团由Z公司及H公司组成（即Z公司及H公司为关联企业，均为服务业公司）。2022年度，Z公司及H公司财务数据如下。仅分析广宣费，理论上ZH集团当年整体企业所得税最低税负为多少？

二、涉税分析

1.税费测算

根据《企业所得税实施条例》第44条：企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。

对于Z公司而言，其当年允许税前扣除的广宣费限额为150万元，实际发生费用未超过限额，无需进行纳税调整；对于H公司而言，其当年允许税前扣除的广宣费限额为300万元，实际发生费用未超过限额，亦无需进行纳税调整。

因此，Z公司当年应纳税额为0，H公司当年应纳税额为50万元（200×25%）。

2.分析

Z公司在按限额扣除广宣费后，应纳税所得额（本例即利润总额）为-50万元，因此如果能够将此部分广宣费（以亏损50万元为限）由H公司税前列支并扣除，则两家公司整体税负即能够降到最低。

3.筹划安排

（1）方案一：事前筹划

即事前对Z公司及H公司进行预算管理，按照合理依据事先对广告费用进行合理安排，如加大H公司的宣传力度，减少Z公司的宣传力度，将广告费用事前便确定。

（2）方案二：利用税收政策

根据《关于广告费和业务宣传费支出税前扣除有关事项的公告》（财税〔2020〕43号）第二条：对签订广告费和业务宣传费分摊协议(以下简称分摊协议)的关联企业,其中一方发生的不超过当年销售(营业)收入税前扣除限额比例内的广告费和业务宣传费支出可以在本企业扣除,也可以将其中的部分或全部按照分摊协议归集至另一方扣除。另一方在计算本企业广告费和业务宣传费支出企业所得税税前扣除限额时,可将按照上述办法归集至本企业的广告费和业务宣传费不计算在内。

按照上述规定，由Z公司与H公司签订分摊协议，将其广告费的50万元分摊给H公司，即Z公司广告宣传费150万元，由其自身税前扣除100万元，H公司税前扣除50万元。

分摊后，Z公司应纳税所得额应调增50万元，应纳税所得额调整为0；H公司应纳税所得额调减50万元，应纳税所得额调整为150万元，应纳税额为37.5万元。较分摊前，ZH集团整体企业所得税税负降低12.5万元。

上述两种筹划安排，方案一对企业预算管理要求过大，且不易预测，相对来说方案二具有更强的操作性以及更为简便。